La deducibilidad del IVA en la compra o renting del IVA siempre ha sido un tema controvertido. Por ello, no sorprende la cantidad de contestaciones a consultas vinculantes emitidas por la Dirección General de Tributos (en adelante, “DGT”), las resoluciones del TEAC o las del propio TJUE.
Los vehículos, por su propia naturaleza, pueden utilizarse tanto para la actividad empresarial o, bien, para fines particulares. Por este motivo, la Ley del IVA establece una presunción de afectación del 50%, como norma general. En otras palabras, permite la deducibilidad del IVA de al menos la mitad del importe soportado en la adquisición de estos bienes o servicio.
En cualquier caso, la deducción del IVA en los vehículos de empresas suele ser uno de los aspectos más revisados en las inspecciones de la AEAT.
Criterio administrativo. La disponibilidad.
Tal y como hemos apuntado, como norma general, la Ley del IVA establece una presunción del 50% de afectación a la actividad económica. Sin embargo, en la práctica, la Administración tributaria, con base en distintos pronunciamientos del Tribunal de Justicia de la UE (TJUE), Audiencia Nacional, el Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC) y la propia Dirección General de Tributos (DGT), aplica el criterio de la disponibilidad.
En primer lugar, será necesario acreditar la necesidad del vehículo para uso laboral o empresarial. La carga de la prueba corresponde al empresario.
Una vez acreditado que el vehículo será utilizado para el desarrollo de una actividad económico, resulta necesario establecer el porcentaje de uso privado. Es decir, ¿ cuánto tiempo el vehículo será utilizado por el empleado en uso particular?
Una cuestión compleja de responder y, sobre todo, de acreditar frente a la Administración. Sin embargo, es la clave para determinar la tributación, a efectos de IVA e IRPF, de la cesión de los vehículos a los empleados.
Cálculo del porcentaje de la disponibilidad. IVA deducible.
Pues bien, en la práctica, la Administración tributaria toma en consideración la totalidad del tiempo anual que no corresponda a la jornada laboral de los empleados. Tiene en cuenta las horas laborables contempladas en los convenios colectivos aplicables para cada empresa y sector.
Esto es, únicamente computará las horas anuales que son relativas al trabajo efectivo de las jornadas laborales. Excluye, por lo tanto, los fines de semana, festivos, vacaciones y las horas fuera de la jornada laboral.
Evidentemente, la primera conclusión es que el porcentaje de tiempo de trabajo es significativamente inferior al tiempo fuera de la jornada laboral.
Por lo tanto, a la hora de establecer el importe de la deducibilidad del IVA, relativo al uso del vehículo para actividades empresariales, será necesario tener en cuenta lo siguiente:
- El convenio colectivo aplicable para determinar las horas laborables contempladas en el acuerdo.
- Las características propias del puesto de trabajo.
- La existencia o no de un centro de trabajo que podría implicar desplazamientos.
Así las cosas, para un determinado trabajador o directivo que está obligado a trabajar 1820 horas anuales, a priori, salvo que el contribuyente pueda acreditar otros hechos, el porcentaje de deducción se situaría entorno al 20% del IVA soportado en la adquisición o renting del vehículo.
Esto es, el empleado dispone del vehículo 1820 horas, para su actividad laboral mientras, de las 8766 horas totales anual.
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Cesión de vehículos a empleados. Tributación
Una vez determinado el porcentaje de disponibilidad del vehículo, en actividades laborales, el contribuyente podrá deducirse el IVA soportado en la adquisición del coche o en el renting.
Por ejemplo, si el IVA soportado, con motivo de la adquisición del vehículo, ha sido de 7.500 Euros. El sujeto pasivo podría deducirse el 20% de ese importe. Esto es, 1.500 Euros.
¿Qué sucede con el IVA no deducible?. Es decir, con el porcentaje restante del uso del vehículo a fines particulares.
Pues bien, no podemos olvidar que el empresa cede un vehículo a un trabajador y este lo utiliza para fines privados. Por lo que, cabría plantearse si nos encontramos ante una prestación de servicios que realiza la empresa en favor a sus empleados y, en cuyo caso, cómo debería tributar esta cesión.
Este aspecto ha sido objeto de numerosas contestaciones a consultas vinculantes por parte de la DGT así como de sentencias y resoluciones de los tribunales. Especialmente, por parte del TJUE, tales como la sentencia asunto C-40/09, Astra Zeneca UK o la reciente sentencia de 20 de enero de 2021, asunto C-288/19, QM.
El criterio interpretativo del TJUE y las autoridades nacionales ha ido evolucionado al criterio de considerar que, como norma general, la cesión de vehículos a empleados no tiene la consideración de prestación de servicios de carácter onerosa. Es decir, que cuando el empleador cede un vehículo a un trabajador no concurren prestaciones recíprocas. Por lo tanto, la cesión no se encontraría sujeta al IVA. Simplemente, el IVA no es deducible para el sujeto pasivo.
¿Cuándo una cesión de vehículos está sujeta a IVA?
Como hemos adelantado, como norma general, la cesión del vehículo al empleado no constituye una operación sujeta a IVA. Sin embargo, resulta necesario analizar caso a caso, con un experto en IVA
Tradicionalmente, la Inspección consideraba que la cesión de vehículos a los empleados, por la parte de uso privado, era una prestación de servicios que realiza la empresa a favor del trabajador. Por lo tanto, debía repercutir IVA por este uso particular y permitiendo la plena deducibilidad del IVA soportado en la adquisición o renting del vehículo.
En la actualidad, el TEAC ha establecido las presunciones o reglas para considerar que se trata de una prestación de servicios onerosos, de acuerdo con la jurisprudencia comunitaria. En particular, en los siguientes casos.
- El trabajador efectúe un pago por esta cesión.
- El trabajador emplee una parte de su retribución monetaria, que es detraída de su salario, a cambio de la prestación concedida.
- El trabajador elija entre distintas ventajas ofrecidas por el empleador en virtud de un acuerdo entre las partes, de suerte que la elección por una de esas ventajas conlleve la renuncia a una parte de su retribución en metálico.
- Una parte determinada del trabajo prestado por el trabajador, valorable económicamente, pueda considerarse como contraprestación por el bien o servicio recibido del empleador por estar así expresamente previsto en el contrato de trabajo o documento accesorio.
No se trata de una lista abierta y será necesario atender caso a caso la casuística particular de la actividad. Asimismo, habrá que analizar las funciones que realizan los empleados y el régimen de deducibilidad aplicable en cada supuesto.
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